我國《稅收征收管理法》第4條的規(guī)定，“法律、行政法規(guī)規(guī)定負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個人為納稅人。”不能不指出，這是一個錯誤的概念。因為僅僅指出“納稅人”是稅款的實際繳納者，還遠遠沒有把握“納稅人”的深層次涵義。納稅人不僅履行稅款繳納義務(wù)，還必須享有基本的權(quán)利。只有繳納義務(wù)而沒有享受相應(yīng)的權(quán)利，那當(dāng)然就只是“稅款的繳納者”，而不是“納稅人”。

　　一個有錯的概念被寫進國家的法律草案中，竟然被人民代表的千百雙高舉的手臂所通過、施行，這種現(xiàn)象在一個正在著手建設(shè)社會主義民主法治的國家中出現(xiàn)，不能不說是一個不小的遺憾。

　　在中國傳統(tǒng)社會的政治結(jié)構(gòu)中，不可能誕生作為獨立主體的納稅人，只會產(chǎn)生依附權(quán)力的納稅義務(wù)人。權(quán)力作為納稅人的對立面超然運作，減稅、修渠、辦學(xué)等都不過是君王的恩賜，這樣的社會不能產(chǎn)生真正的納稅人意識。作為國稅代名詞的“皇糧國稅”就很準(zhǔn)確地概括了當(dāng)時納稅人的地位，人們僅僅是皇上的子民而已，無論在身份上還是在心理上，都無法擺脫對權(quán)力的隸屬關(guān)系。令人遺憾的是，即使是在當(dāng)代的中國，這一過了時的觀念依然在很大程度上占據(jù)著人們的頭腦。前些日子全國人大會議決定取消農(nóng)業(yè)稅，一些專家或媒體還在使用 “皇糧國稅”這個詞在形容當(dāng)前的稅制改革，讓人聞到的不是改革帶來的新鮮氣息，反而透露出一股令人討厭的“棺材味兒”。

　　在市場經(jīng)濟條件下，納稅人首先是一個獨立的人，或者說，一個獨立的經(jīng)濟人，一個維護自己私有財產(chǎn)權(quán)的經(jīng)濟人。納稅人之所以同意納稅，并不是因為政府先天具有課稅的權(quán)力，而是出于保護自身利益的需要。如果沒有國家提供適當(dāng)?shù)墓�共產(chǎn)品，以解決市場失效所帶來的問題，納稅人的個人利益就會受到損害。在此前提下，納稅人與國家的界限得以廓清：只有納稅人無法通過市場實現(xiàn)的事項，才需要通過國家的力量予以彌補。國家只能在納稅人需要的范圍內(nèi)活動，不能將自身的意志強加給納稅人。為了達到這個目的，納稅人必然通過一定方式參與政治（如議會），將治稅權(quán)和預(yù)算權(quán)真正掌握在自己手中。如果不能做到這一點，納稅人只是以義務(wù)人的身份面對國家，這就違背了法治國家和市場經(jīng)濟本應(yīng)具備的基本性質(zhì)。

　　我國的《稅收征管法》中也規(guī)定了若干納稅人的具體權(quán)利，但必須看到，納稅人在稅收征收過程中的具體權(quán)利，還不足以支撐其在市場經(jīng)濟中的主體地位。只有將稅收收入與稅收支出結(jié)合起來，使納稅人有機會參與財政決策的過程，納稅人與國家的關(guān)系才有可能理順。因此，除了各項具體的法律權(quán)利之外，納稅人還應(yīng)享有贊同納稅權(quán)、選舉代表權(quán)、政府服務(wù)的授予權(quán)和監(jiān)控稅款節(jié)儉權(quán)。如果沒有這些基本權(quán)利的支持，無論法律賦予納稅人多少具體權(quán)利，也無法改變其作為義務(wù)主體的地位。不過，這些觀點只是理論上的主張，它有助于人們對現(xiàn)實的認(rèn)識和批判，還不具有實證的法律效力。從理論主張到法律規(guī)則，其間還有一段較長的距離。只有在一國憲法條文中注入正確的納稅人觀念，樹立納稅人的精神和意識，這樣的納稅人權(quán)利才可能具有現(xiàn)實的約束力。

　　在專制國家或非民主國家中，納稅人首先是一個義務(wù)主體，他無法與現(xiàn)實的權(quán)力主體進行交流和談判，更不可能對其進行監(jiān)控和制約，而只能以卑微的心態(tài)祈求恩賜和寬容。在這樣的社會中，國家是高高在上的支配性力量，而納稅人不過是供其壓榨和控制的對象而已。當(dāng)然，即便在這樣的社會中，納稅人也有一定的權(quán)利。例如，不管稅收立法的變動性有多大，在特定的時期，征稅的依據(jù)還是固定的。對征稅過程中的違法行為，納稅人可以在權(quán)力體系內(nèi)逐級上告，直至最高統(tǒng)治者。有時候，問題也能夠得到解決。然而，不容否定的是，納稅人的這種權(quán)利只是固化其義務(wù)主體地位的一種手段，并不足以使其成為一個權(quán)利主體。

　　憲政民主國家將納稅人置于社會的基礎(chǔ)性地位，主張國家權(quán)力不過是服務(wù)于民眾的工具。在現(xiàn)代社會中，納稅人以犧牲自己的財產(chǎn)為代價支撐起整個國家權(quán)力體系運作，它當(dāng)然有充足的理由要求國家為自己提供高質(zhì)量的服務(wù)，有權(quán)選擇由什么樣的政府來管理社會。如果政府不能按照納稅人的信托提供公共服務(wù)，納稅人就擁有更換政府的權(quán)利。一個社會沒有健全的政權(quán)更迭程序，就只能使社會矛盾不斷積累以至不得不通過社會革命達到同樣的目的。中外歷史上的抗稅革命、農(nóng)民起義、獨立戰(zhàn)爭等等實際上都是一種“納稅人運動”。

　　憲政民主國家的政府不能追求自己的私利，在市場中，它沒有自己獨立的利益，或者干脆說，它沒有自己的私利，純粹是服務(wù)于全體納稅人的載體。它雖然擁有權(quán)力，但那只是其履行向社會提供公共產(chǎn)品和公共服務(wù)職能的必要條件，如保證國防安全、保持社會治安、調(diào)節(jié)宏觀經(jīng)濟運行、縮小社會成員貧富差距、維護社會的公平正義等。公共物品雖然不能由市場提供，但公共需要卻并不是一種能夠脫離市場主體的存在。政府籌集財政收入的目的，不是為了供養(yǎng)和伺奉權(quán)力，不是為了養(yǎng)活自己，而是為了服務(wù)于社會，服務(wù)于市場，服務(wù)于公眾。除了“服務(wù)”，國家和政府沒有其他的存在的理由。

　　國家并不是脫離納稅人的絕對權(quán)力主體，既然它由納稅人所供養(yǎng)，自然也應(yīng)為納稅人服務(wù)。國家的職能只能局限于提供公共物品的范圍內(nèi)，私人物品則完全應(yīng)當(dāng)由市場生產(chǎn)和提供，這就為劃定國家權(quán)力的邊界提供了正確的思路。如果再將確定公共物品和私人物品的標(biāo)準(zhǔn)，也交由納稅人通過一定的法律程序來確認(rèn)和決定，這就是憲政民主的模式了。從經(jīng)濟學(xué)的角度看，國家首先是一個受納稅人制約的一個義務(wù)主體，它的權(quán)力來自于納稅人的授予。因此，在憲政制度和市場社會中，納稅人決不只是什么“納稅義務(wù)人”，而是真正的權(quán)利主體。

　　如果一個社會缺乏一套強有力的分權(quán)制約機制，權(quán)力被牢牢地集中于某一部分人手中時，他們就完全有可能和有能力從事與納稅人利益相悖的活動。各種限制公民人身自由、政治權(quán)利的措施都會打著維護公共利益的旗幟出現(xiàn)。因此，納稅人的主體地位僅靠法律的賦予仍然沒有實際的意義。納稅人必須跳出單純與稅款征收有關(guān)的身份意義，從一個政治人的角度為維護自己的權(quán)利而抗?fàn)�，進而憑借自己的公民身份和公民才擁有的權(quán)利即納稅人權(quán)利在政治上拓展自己的活動空間。

　　有“納稅人”就夠了，何必還要“納稅義務(wù)人”？

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